BFH ENTSCHEIDET ZUR ERHÖHUNG DES VERLUSTAUSGLEICHVOLUMENS I.S. DES § 15A ABS. 1 SATZ 1 ESTG MITTELS ERBRINGUNG EINER FREIWILLIGEN EINLAGE

Mit Urteil vom 10.11.2022, IV R 8/19, hat der BFH entschieden, dass ein Kommanditist durch die Erbringung einer freiwilligen Einlage sein Verlustausgleichsvolumen nach § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG erhöhen kann, wenn die freiwillige Einlage auf einer gesellschaftsrechtlich zulässigen Einlage in das Gesamthandsvermögen der Gesellschaft basiert.
Die Klägerin und Revisionsbeklagte ist eine GmbH & Co KG, die zunächst nur Verluste erzielte. In 2006 übertrug der Kommanditist B der Klägerin Franchiserechte gegen Gewährung eines Darlehens. Im Jahr 2008 schlossen die Klägerin und der Kommanditist B einen Nachtrag zum Darlehensvertrag, gemäß dem das Darlehen i.H.v. EUR 185.000,00 gekündigt wurde und zur Rückzahlung fällig war. Des Weiteren sah der Vertrag vor, dass B in gleicher Höhe eine freiwillige Einlage in die Gesellschaft erbringt.
Die Klägerin nahm eine Umbuchung des Rückzahlungsbetrags auf das variable Kapitalkonto des B vor und erklärte steuerlich für das Streitjahr eine das Eigenkapital des B entsprechend erhöhende Einlage. Hieraus ergab sich für B in 2008 ein voll ausgleichsfähiger Verlust aus seiner Kommanditbeteiligung.

Das zuständige Finanzamt folgte dem zunächst, vertrat jedoch nach Abschluss einer Außenprüfung die Auffassung, dass die Einlage in 2008 nicht iSv. § 15a EStG zu berücksichtigen sei, so dass sich für B in 2008 aus seiner Kommanditbeteiligung kein ausgleichsfähiger, sondern lediglich ein verrechenbarer Verlust ergab.

Das Hessische FG gab der Klage, nach dem erfolglosen Einspruch der Klägerin mit Urteil vom 12.03.2018 statt und würdigte den Vorgang in 2008 als eine das Verlustausgleichsvolumen gem. § 15a EStG erhöhende Einlage.

Der BFH gab der Revision des Finanzamts statt. Er schloss sich der Ansicht des Finanzamtes an und stellte fest, dass im Streitfall keine Einlage iSv. § 15a EStG vorliegt. Demnach kann ein Kommanditist nach Ansicht des BFH sein Verlustausgleichsvolumen gem. § 15a EStG durch die Erbringung einer freiwilligen Einlage in das Gesamthandsvermögen einer Gesellschaft nur dann erhöhen, „wenn eine entsprechende Einlage nach Maßgabe des Gesellschaftsvertrags zulässig ist“. Die steuerliche Beurteilung folgt hier handelsrechtlichen Maßstäben. Eine steuerliche Anerkennung auf der Grundlage des wirtschaftlich Gewollten gem. § 41 AO scheidet damit aus.

Im Urteilsfall ist eine solche gesellschaftsrechtliche Grundlage nach Ansicht des BFH nicht vorhanden:
Der Gesellschaftsvertrag enthielt keine ausdrückliche Regelung zur Zulässigkeit freiwilliger Einlagen. Auch aus den Regelungen zu den Gesellschafterkonten kann eine solche Zulässigkeit nicht abgeleitet werden. Diese sahen freiwillige Einlagen lediglich auf dem Privatkonto vor, bei dem es sich steuerlich nicht um ein Kapitalkonto handelte. Die im Gesellschaftsvertrag geregelte Verbuchung von freiwilligen Einlagen auf dem gesamthänderischen Rücklagekonto setzte einen Gesellschafterbeschluss voraus. Ein solcher lag mit den getroffenen Regelungen zur Darlehensrückzahlung und Einlage des Rückzahlungsbetrags mangels Beteiligung aller Gesellschafter gerade nicht vor. Auch der rechtswirksam festgestellte Jahresabschluss der Klägerin lässt nach Ansicht des BFH nicht den Schluss zu, dass damit die Zustimmung aller Gesellschafter zur freiwilligen Einlage erfolgt wäre. Zum einen entspricht die dort abgebildete Verbuchung der Einlage auf dem variablen Kapitalkonto des Kommanditisten nicht den gesellschaftsvertraglichen Regelungen, wonach freiwillige Einlagen in das steuerliche Kapital auf dem gesamthänderischen Rücklagenkonto zu verbuchen sind. Davon abgesehen, hielt die Klägerin die erfolgte Verbuchung selbst für unzutreffend.

Hinweis:

Das Urteil bezieht sich zwar auf die steuerliche Anerkennung von Einlagen für Zwecke des § 15a EStG und legt hierbei einen streng gesellschaftsrechtlichen Maßstab an. Die Grundsätze könnten jedoch auch bei der Beurteilung von Einlagen in Mitunternehmerschaften Anwendung finden, bei denen es für Zwecke der Behandlung stiller Reserven auf die steuerliche Zuordnung von Einlagen zum Kapital- oder Darlehenskonto ankommt (vgl. § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG bzw. § 6 Abs. 5 EStG).